北大教授教你七招合理避税
创建日期 2009-1-14	查看次数 353

如何调动个人、企业的理财兴趣，各家银行想的办法，可谓五花八门。而建行昨日在渝启动的“建行当家，理财有道”却别有新意，专门从北京请来个人税务筹划资深人士、北大经济学院教授刘怡给400多名贵宾客户传授合理避税的七大绝招。 　　这一做法，在我市银行业中还是第一次。刘怡说，合理避税不等于偷税、逃税，按法律规定该缴的税一定要交，不该交的税也不应多交。合理避税就是游走于国家税法之间的“合法行为”，尤其是在实行分类税制的我国，懂得合理避税，对于个人、企业的理财，可说是至关重要。 　　所得税类别不同留避税空间 　　一般来说，税的多少取决于交税的基数(税基)和税率的高低。刘怡说，合理避税就是要在税基、税率上做文章。为此，她给建行的400多名贵宾客户指了七条门道。 　　第一，要注意所得税类别的选择。刘怡说，目前我国现行的分类个人所得税制对不同所得实行不同税收待遇，就为合理避税留出了空间。比如，某公司副总裁的年薪30万，兼任董事的年薪4万。年薪如果年底一次性领取，那按新办法，这位董事一年就要交76300元的所得税。如果做一下调整，他的月薪降为2万，年薪增加到10万、且分10个月领取，每次领1万(总收入没变)，那这位董事的所得税就降为58860元，“少”交17440元。 　　第二种办法是针对职工的薪酬激励方式的选择。刘怡说，根据她的研究，这一办法有“工资+奖金”、“年薪”、“股票期权”和“股息红利”4种方案，其中，“股票期权”方式，职工纳税最少，一般只相当于“工资奖金”纳税的一半。 　　合法避税不会被查 　　另外，刘怡说，新办企业如何选择组织形式，也与税收有关。比如，是选择合伙制，还是股份制，就很有讲究。因为目前的政策是合伙制企业可以不缴纳所得税，而股份制企业则必须交。还有一个观点，刘怡说，企业的营业收入并非越多越好，要注意纳税临界点的运用。比如，个体维修业，一般地税规定的起征点是3000元，超过后就全额征税。 　　针对我国实行的累进税率的特点，刘怡说，企业要合理选择收入的实现时间，尽量把收入安排在税率较低的时期确认，这样就可少交税。同时，刘怡称，企业还要学会利用慈善捐赠对象选择、跨国公司利用国际避税地的办法，合理减少税务支出。 　　对于刘怡指点这些避税方法，记者咨询了我市一税务官员，该官员称，只要这些安排没有违反政策，税务部门是不会查处的。 企业所得税筹划案例 ________________________________________ 　 1、 利用折旧年限进行税收筹划 一般说来，折旧年限取决于固定资产的使用年限。《企业所得税税前扣除办法》规定，固定资产计提折旧的最低年限如下：（一） 房屋、建筑物为20年；（二）火车、轮船、机器、机械和其他生产设备为10年；（三） 电子设备和火车、轮船以外的运输工具以及与生产经营有关的器具、工具、家具等为5年。由于使用年限本身就是一个预计的经验值，使得折旧年限容纳了很多人为的成分，为税收筹划提供了可能性。缩短折旧年限（不低于法定年限）有利于加速成本收回，可以使后期成本费用前移，从而使前期会计利润发生后移。在税率稳定的情况下，所得税的递延交纳，相当于向国家取得了一笔无息贷款。例如，某企业有一辆价值500000元的货车，残值按原价的4%估算，估计使用年限为8年。该企业适用30%的企业所得税税率。该企业资金成本为10%。按直线法年计提折旧额如下： 　　500000×（1－4％）÷8＝60000（元） 　　折旧节约所得税支出折合为现值如下： 　　60000×30％×5．335＝96030(元) 　　如果企业将折旧期限缩短为6年，则年提折旧额如下： 　　500000×(1-4％)÷6＝80000(元) 　　折旧而节约所得税支出，折合为现值如下： 　　80000×30％×4．355＝104520(元) 　　尽管折旧期限的改变，并未从数字上影响到企业所得税税负的总和，但考虑到资金的时间价值，后者对企业更为有利。 　　当税率发生变动时，延长折旧期限也可节税。例如，该企业享受“免二减三”的优惠政策，如果货车为该企业第一个获利年度购入，而折旧年限为8年或6年，那么，哪个折旧年限更 有利于企业节税呢? 　　8年和6年折旧年限的节税情况 　　8年折旧年限的节税额＝60000×15％×3+60000×30％×2＝81000(元) 　　6年折旧年限的节税额＝80000×15％×3+80000×30％＝60000(元) 　　可见，企业延长折旧年限可以节约更多的税负支出。 　　按8年计提折旧，节税额折现如下： 　　9000×(3．791-1．736)+18000×(5．335-3．791)＝46287(元) 　　按6年计提折旧，节税额折现如下： 　　12000×(3．791-1．736)+24000×0．564＝38196(元) 2、利用坏账损失处理的避税筹划案例 税法规定：纳税人按财政部的规定提取的坏账准备和商品削备金，准予在计算应纳税所得额时扣除。不建立坏账准备金的纳税人，发生的坏账损失，经主管税务机关核定后，按当期实际未收到。若采用直接冲销法处理，结果如下： 1996年发生应收账款时： 借：应收账款 1200000 贷：销售收入 1200000 1997年核淮为无法收回的坏账： 借：管理费用 1200000 货：应收账款 1200000 若A公司采用应收账款余额比例法，提取坏账比例为3％，公司如果采用备抵法处理，结果如下： 1996年发生应收账款时： 借：管理费用--坏账损失 3600 贷：坏账准备 3600 1997年确定为坏账时： 借：坏账准备 1200000 贷：应收账款 1200000 由此可见，采用备抵法可以增加当期扣除项目，降低当期应纳税所得额。即使两种方法计算的应交纳所得税数额是一致的，但备抵法将应纳税款滞后，等于享受到国家一笔元息贷款，增加了企业的流动资金。如下： 1200000×33％＝396000(元) (1200000-3600)×33％＝394812(元) (396000-394812)＝1188(元) 仅这一笔业务，备抵法就使企业无偿使用国家税款1188元。 3、利用股票投资核算方法的避税筹划案例 这里所谈的股票投资是指企业利用股票作长期投资，其会计核算方法有两种：成本法和权益法。采用不同的核算方法，在被投资企业处于低所得税税率地区时，对企业的所得税缴纳有不同的影响。这就为企业的避税筹划提供了可能。 例．A公司1996年1月1日购买B公司股票500000元，取得该公司表决权股份的30％。这一年B公司报告净收益为160000元，B公司所在地区的企业所得税税率为15％。 A公司若采取成本法核算股票长期投资，则会计分录如下： 1．长期投资入账： 借：长期投资500000 贷：银行存款500000 2．B公司将A公司应得股利48000元于1996年底分给A公司： 借：银行存款 48000 贷：投资收益 48000 3．若B公司将A公司应得股利48000元保留在B公司之内，即 A公司于1996年末未实际收到应得股利，则A公司不作任何帐务处理。 A公司若采取权益法核算股票长期投资，则会计分录如下： 1．长期投资人账： 借：长期投资 500000 贷：银行存款 500000 2．B公司1996年底实现净收益160000元，A公司应得股利48000元(160000×30％)，则应相应调整长期投资账户： 借：长期投资 48000 贷：投资收益 48000 3．A公司收到股利48000元： 借：银行存款 48000 贷：长期投资 48000 综观成本法和权益法，成本法在其投资收益已实现但未分回投资之前，投资企业的"投资收益"账户并不反映其已实现的投资收益，而权益法无论投资收益是否分回，均在投资企业的"投资收益"账户反映。这样，采用成本法的企业就可以将应由被投资企业支付的投资收益长期滞留在被投资企业账上作为资本积累，也可挪作他用，以长期规避部分投资收益应补缴的企业所得税。 例．A公司采用成本法核算其股票长期投资，如果其应得股利在1996年底未分回，而是留在B公司作追加投资或挪作他用，那么A公司已实现的投资收益48000元在其账面上就反映不出来，从而规避了企业的这部分所得税。 但A公司采用权益法核算其股票长期投资，则无论其应得股利是否分回，其"投资收益"账面都会反映这部分应得股利，即使A公司继续将48000元股利转作对B企业的追加投资或挪作他用，均无法规避其应补缴的企业所得税。 即使采用成本法核算长期投资的企业无心避税，投资收益实际收回后也会出现滞纳国家税款的现象。因为一般说来，股利发放均滞后于投资收益的实现，企业于实际收到股利的当期才缴纳企业所得税；而国家税收应于收益实现当期就相应实现的。所以，无论是规避还是滞纳，均能为股票投资企业带来一定的好处。 尽管会计制度已有规定：企业在取得股份以后，其账务处理应根据投资者的投资在被投资企业资本中所占的比例和所能产生的影响程度，决定是采用成本法还是采用权益法。当长期投资的股份低于被投资企业股份的25％时，所拥有的股权不足以对被投资企业的经营决策产生重大影响时，适用以成本法进行长期投资的核算。在这种规定下，当企业投资份额占25％以上比例时，就无法规避其应补缴的企业所得税；但是，在企业投资份额未占到25％的比例时，仍然可以成功地规避其应补缴的企业所得税或滞纳其应补缴的企业所得税。 4、利用亏损弥补的避税筹划案例 《中华人民共和国企业所得税暂行条例》第十一条规定："纳税人发生年度亏损，可以用下一纳税年度的所得弥补；下一纳税年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但是延续弥补期最长不得超过五年。"这一条例适用于不同经济成分、不同经营组织形式的企业。由此可见，国家允许企业用下一年度的所得弥补本年度亏超的政策，充分照顾了企业的利益。 1．本年度收益额大于前5年亏损额时，应就其差额缴纳所得税。 例．M公司年度所得额的资料，如图表4所示。 图表4 年度 本年度所得额（单位：万元） 假设企业1999年度收益额为25万元，减去前5年亏损额为14万元，抵扣后的收益额如下： 25-13十8-9＝11(万元) 应纳税所得额如下： 11×18％＝1．98(万元) 2．本年度收益额小于前5年亏损额时，所剩余额于次年度留抵扣除。 例．M公司年度所得的资料，如图表5所示。 图表5 本年度所得额（单位：万元） 假设公司1999年全年所得额为12万元，前5年亏损额为41万元。抵扣后的收益额如下： 12-15-6-20＝-29(万元) 因-29＜0，故可免纳企业所得税。 3．本年度结算如发生亏损，则当年无需缴纳所得税，前4年之亏损额加上当年度亏损额的总额，留下年度抵减。 需要指出的是：我们这里所说的年度亏损额，是指按照税法规定核算出来的，而不是利用推算成本和多列工资、招待费、其他支出等手段虚报亏损。根据国税发t1996]162号《关于企业虚报亏损如何处理的通知》，税务机关对企业进行检查时，如发现企业多列扣除项目或少计应纳税所得，从而多报亏损的，经调整后无论企业仍是亏损还是变为盈利的，应视为查出相同数额的应纳税所得，一律按33％的法定税率计算出相应的应纳税所得额，以此作为偷税罚款的依据。如果企业多报亏损，经主管税务机关检查调整后有盈余的，还应就调整后的应纳税所得，按适用税率补缴企业所得税。因此，企业必须正确地向税务机关申报亏损，才能使国家允许企业用下一纳税年度的所得弥补本年度亏损的政策发挥其应有的作用。 6、利用企业所得税减免税政策的避税筹划案例 在这里中，我们将介绍三方面的企业所得税减免税政策。充分了解并利用这些税收优惠政策，对于资金普遍紧张的企业来税，有着相当重要的现实意义。 劳动就业企业安排待业人员可减免所得税 根据国家财税字[1994]001号文件规定：新办的劳动就业服务企业，当年安置城镇待业人员达到规定比例的，可在三年内减征或者免征所得税。新办的城镇劳动就业服务企业，当年安置待业人员超过企业从业人员总数60％的，经主管税务机关审查批准，可免征所得税三年。当年安置待业人员比例的计算公式如下： 当年安置待业人员比例＝当年安置待业人员人数／（企业原从业人员人数+当年安置待业人员数）×100％  劳动就业服务企业免税期满后，当年新安置待业人员占企业原从业人员总数30％以上的，经主管机关审核批准，可减半征收沂得税二年。当年安置待业人员比例的计算公式如下： 当年安置待业人员比例＝当年安置待业人员人数／企业原从业人员人数×100％ 享受税收优惠的待业人员，包括待业青年、国有企业转换经营几制的富余职工、机关事业单位精简机构的富余人员、农转非人员和劳改释放人员。劳动就业服务企业从业人员总数包括在该企业工作的各类人员，含聘用的临时工、合同工及离退休人员。 民政部门举办的福利生产企业可减征或者免征所得税 对民政部门举办的福利工厂和街道办的非中途转办的社会福利生产单位，凡安置"四残"人员占生产人员总数35％以上，暂免征收所得税。凡安置"四残"人员占生产人员总数的比例超过10％未达到35％，减半征收所得税。 享受税收优惠的民政福利企业，必须同时具备以下条件： 1．1994年1月1日以前，由民政部门、街道、乡镇开办的福利企业，不包括外商投资企业。1994年1月1日以后开办的民政福利企业经过省级民政部门和主管税务机关的严格审查批准，也可按有关规定享受税收优惠。 2．安置的"四残"人员占企业生产人员的35％以上。 3．有健全的管理制度，并建立了"四表一册"。 4．经民政、税务部门验收合格，并发给了《社会福利企业证书》。 现行的鼓励科技发展的税收优惠政策 按照国家的产业政策和科技进步要求，我国已逐步建立了一套基本适应科技发展的税收制度。 1．对科研单位和大专院校的技术转让、技术咨询、技术培训、技术服务、技术承包、技术出口的所得，暂免征收所得税；其他企事业单位技术转让及有关的技术咨询服务、技术服务和技术培训收人，年所得不超过30万元的部分，暂免征收所得税。 2．为鼓励企业增加科技投入，允许企业将从事新产品、新技术开发的费用，在征收所得税之前列支，不受比例限制。 3．对经国务院批准成立的高新技术产业开发区内认定的高新技术企业，可减按15％的优惠税率征收企业所得税，并规定在开办之日起两年内免征所得税。 4．新办的科技咨询、信息企业，可在一定期限内免征所得税。企业所得税的优惠政策多种多样，企业应当彻底了解各项减免税政策法规，在组建、注册、经营方式上充分参考所得税优惠政策，以达总体税负的优化。企业所得税的减免优惠政策多半都有-定的时效，例如，新税制实行后，国家保留了部分行业、企业的所得税优惠政策，有些政策规定了到期日。企业如有疏忽，或未在规定时效内提出申请，就会丧失机会。此外，企业在减免税快到期时，将未来收益在减免税期间实现，将亏损推迟到征税期，也可以达到规避一部分所得税的目的。 外商投资企业和外国企业所得税纳税筹划案例 1、外国投资和外国企业所得税的纳税筹划 企业所得税中利用加大成本、费用和准予从收入总额中扣除部分的纳税筹划方法，在外商投资企业和外国企业中同样适用。在此不再重复。为了吸收外资、引进技术、扩展国际经济的交往，我国利用税收倾斜政策，对内资与外资企业实行不同待遇，赋予外商投资企业不可比拟的所得税优惠政策。外商投资企业如果利用好税法中赋予的税收优惠，就能达到减税、缓税或免税的目的。 1． 生产型与非生产型外商投资企业的差别待遇：对于生产型外商投资企业，税法规定经营期在十年以上的，从开始获利的年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税。生产型外商投资企业，是指从事下列行业的外商投资企业：①机械制造、电子工业；②能源工业（不含开采石油、天然气）；③冶金、化学、建材工业；④轻工、纺织、包装工业；⑤医疗器械、制药工业；③农业、林业、畜牧业、渔业和水利业；①建筑业；③交通运输业（不会客运）；⑤直接为生产服务的科技开发、地质普查、产业信息咨询和生产设备、精密仪器维修服务业；①经国务院税务主管部门确定的其他行业。对于确定为生产性外商投资企业兼营非生产性业务的，如果当年度其生产性经营收入超过全部业务收入的50％，在减免税期限内，可享受当年度的免税或减税；如果未超过50％，即便在减免期内，也不能享受免税或减税。对这类企业来讲，如何灵活运用并把握政策，对其减轻税负有着重要影响。另外，外商投资企业于年度中间开业，如果当年获得利润而生产经营期不足6个月的，可以选择从下一年度起计算免征、减征企业所得税的期限；但企业当年所获得的利润，仍应当依照税法规定缴纳所得税。企业一方面希望自己的税负支出尽量降到最低，另一方面又希望能推迟交纳所得税。所以，运用这一政策需要进行深入分析和仔细测算。一般而言，企业在不到半年的时间内很难接近生产经营全面展开后的利润水平。为了从总额上节税，企业会选择从下一年度免税。但是，企业首先应该对今后的获利水平作出合理的估计，尤其是对一些风险性较大的项目或市场波动大、前景未卜的产品。按照规定，如果企业在确定获利年度的情况下。即使下一年度发生亏损，仍视为获利年度，并开始计算免征、减征企业所得税的期限，不能因发生亏损而推延获利年度。 2．亏损弥补的税收优惠："亏损弥补"是对外商投资企业和外国企业的一项重要税收优惠政策。但是，有些外商投资企业和外国企业对这项政策没有用足用好。 　　有关政策规定；外商投资企业和外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构和场所发生年度亏损，可以用下一纳税年度的所得弥补，下一年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但最长不得超过五年。企业开办初期有亏损的，可以按照上述办法逐年结转弥补，以弥补后有利润的纳税年度为开始获利年度。 　　由于企业生产经营状况千差万别，盈亏大小难以预测，因而这项优惠政策在操作中比较复杂。例如，某合资企业八年间的盈亏状况如下：第一年亏60万元，第二年亏45万元，第三年亏25万元，第四年亏15万元，第五年盈25万元，第六年盈30万元，第七年盈35万元，第八年盈45万元。则该企业第一年亏损的60万元，可以用后5年的利润来弥补，但是后5年中，只有第五、六年盈利，两年共实现利润55万元，弥补第一年亏损后，仍有5万元未能弥补。第七年企业实现利润35万元，这35万元不能再用以弥补第一年的亏损，而只能用来弥补第二年的亏损45万元，第七年的利润弥补第二年的亏损后仍有10万元亏损弥补不了。但第八年的利润45万元，只能用来弥补第三年的亏损25万元和第四年的亏损 15万元，因为对第三、四年而言，第八年是它们的法定弥补期。弥补后还有5万元盈利，标志着该企业在第八年才真正达到获利年度。 2． 投资于能源、交通等重要项目可享受的税收优惠 （l）从事港口码头建设的中外合资经营企业，经营期在十五年以上的，从开始获利的年度起，第一年至第五年免征企业所得税，第六年至第十年减半征收企业所得税。其企业所得税税率减按15％。 （2）在海南经济特区及上海浦东新区设立的从事机场、港口、码头、铁路、公路、电站等能源、交通建设项目的外商投资企业，经营期在十五年以上，经企业申请，有关税务机关批准，从开始获利的年度起，第一年至第五年免征所得税，第六年至第十年减半缴纳企业所得税。其企业所得税税率减接15％。 （3）外商投资举办的产品出口企业，在依照税法规定免征、减征企业所得税期满后，凡当年出口产品产值达到当年企业产品产值70%以上的，可以按照税法规定的税率减半征收企业所得税。但经济特区和经济技术开发区以及其他已按15%的税率缴纳企业所得税的产品出口企业，符合上述条件的，按10％的税率征收企业所得税。（4）外商投资举办的先进技术企业，依照税法规定免征、减征企业所得税期满后仍为先进技术企业的，可以按规定税率延长三年减半征收企业所得税。减半后的税率低于10%的按10%的税率计算纳税。（5）从事农业、林业、牧业的外商投资企业和设在经济不发达的边远地区的外商投资企业，经营期在十年以上的，从开始获利的年度起，第一年和第二年免征所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税。享受减免税期满后，经企业申请和国务院主管税务机关批准，在以后的十年内可以继续按照应纳税额减征30%的企业所得税。 3． 对在某些特定地区直接投资办企业的税收优惠 （1）凡是在经济特区开办的外商投资企业，在经济特区设立机构、场所从事生产、经营的外国企业和在沿海港口城市的经济技术开发区、上海浦东新区开办的生产性外商投资企业，其企业所得税都减按15％的税率缴纳。 （2）对于在沿海经济开发区和经济特区、经济技术开发区所在城市的老城区设立的生产性外商投资企业，除了其企业所得税可减按15％的税率缴纳以外，都减按24％的税率缴纳企业所得税。（3）在国务院确定的国家高新技术产业开发区设立的被认定为高新技术企业的中外合资经营企业，经营期在十年以上的，经企业申请和当地税务机关批准，从开始获利的年度起，免缴二年所得税。（4）在经济特区设立的从事服务行业的外商投资企业，外商投资超过500万美元，经营期在十年以上的，经企业申请和特区税务机关批准，从开始获利年度起，第一年免缴企业所得税，第二年和第三年减半缴纳企业所得税。投资于上述地区，既响应了国家的经济政策，顺应了经济发展的方向，又使得企业减轻了税收负担，获得可观的经济效益。 5.再投资退税的优惠政策：外商投资企业的外国投资者，将从企业取得的利润直接再投资于该企业，增加注册资本，或者作为资本投资开办其他外商投资企业，经营期不少于五年的，经投资者申请和税务机关批准，退还其再投资部分已缴纳所得税的40％税款。 外国投资者在中国境内直接再投资举办、扩建产品出口企业或者先进技术企业，以及外国投资者将从海南经济特区内的企业获得的利润直接再投资海南经济待区内的基础设施建设项目和农业开发企业，经营期不少于五年的，经批准可全部退还其再投资部分已缴纳的企业所得税税款。再投资退税后，税务机关要进行再投资退税的管理。若发现再投资不满五年撤出的，应当缴回已退税款；再投资后三年内未达到产品出口企业标准的，考核不合格被撤销先进技术企业称号的，应缴回已退税款的60％。上述规定是一种约束条件。但即使将来缴回已退税款，对再投资者来说，仍是一种利益，因为它已利用了货币资金的时间价值。 2、外商投资企业和外国企业所得税的缴纳方法 依照税法规定，企业所得税缴纳分季预缴、年终计算清缴的办法。预缴所得税的方法一般有两种：一是按各季度利润计算预缴所得税额；二是按上年度应纳所得额计算预缴所得税额。年终汇算清缴时，在季度预交所得税的基础上，多退少补，公式为： 　　汇算应补企业所得税＝年应纳税所得额×税率一各季度预交企业所得税合计数 　　以外币作为记帐本位币的企业所得税计算要求以人民币作为计算单位，以外币作为记帐本位币，应折合成人民币计算所得税。折合方法是：季度预交所得税时，采用该季度末汇率折合成人民币应纳税所得额，年度终了汇算清缴时，对已按委度预交所得税的外币所得可以不再重新折合计算，只就全年末纳税的外币所得按年末汇率计算应纳税所得额，据此计算应纳所得税额。举例如下： 　　某独资企业全年所得额为120万美元，各季度预交所得税时的应纳税所得额和所得税税款如下表： 外币所得税　　汇率 　　折合人民币　　所得税 　　　税率 　　所得税 一季度 　　　10万＄ 　　5．45 　　　54．5万￥ 　　15％　　8．175万 二季度 　　　20万＄ 　　5．50 　　　110万￥． 　 15％ 　 16．5万 三季度 　　　50万＄ 　　5．54 　　　227万￥　　　15％ 　 41．55万 合 计　　　　80万＄ 　　　　　　　　441．5万￥ 　 15％　 66.225万 年末汇率为5．56，(注，此处用此汇率作为举例) 汇算清缴应补所得税额＝[(120-80)×5．56十441．5]×15％一66．225＝33．36万 3、避免成为居民纳税人的避税筹划案例 按照《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税》的规定，外商投资企业和外国企业所得的纳税人可以分为两个部分。 一是外商投资企业，即按照中国法律组成的企业法人。包括按照中外合资经营企业法和中外合作经营企业法，由外国公司、企业和其他经济组织在中国境内与中国的公司、企业共同投资举办的中外合资经营企业和中外合作经营企业；也包括按照外资企业法，其全部资本由外国投资者投资的外资企业。 二是外国企业，即非中国企业法人的外国公司、企业和其他经济组织。包括在中国境内设立机构、场所，从事生产经营和虽未设立机构场所，而有来源于中国境内所得的外国公司、企业和其他经济组织以及不组成企业法人的合作企业的外国合作者。 无论是外商投资企业还是外国企业，都有两种可能，一是作为居民纳税人；二是作为非居民纳税人。作为避税筹划的核心内容就是：一旦作为居民纳税人，就得负无限纳税义务，而无限的纳税义务，其实质就是既要将来源于中国境内的所得申报纳税，又要将来源于国外的收入和所得申报纳税。这样，有可能导致纳税人税负很重和双重征税。因此，企业就应当进行某种避税筹划，尽可能作为非居民纳税人负有限的纳税义务，从而合法地避税。 如何才能避免成为居民纳税人呢?关键在于搞清楚中国大陆对居民纳税人的判定准则。判定准则如下：时间准则，居住时间超过一年即为居民纳税人。因此，对个人来说，避免成为居民纳税人最好的避税方法是：尽可能利用居住时间规定和避免拥有永久住所；对企业来说，判断的标准主要是看总部所在地。总决策机构所在地是大陆，即为税收上的居民，负有全面的纳税义务。因此，避税方法是：其一，尽可能将总机构设在避税地或税负低的地方；其二，尽可能斩断某些收入与总机构之间的联系。 4、利用所得来源地认定的避税筹划案例 世界各国一般都有所得来源地优先征税的惯例。这方面的避税筹划除了尽可能将总机构设在税负较低地区之外，就是在所得来源认定上避免被税负较高地区认定此项所得来源于该地区。同一所得在税负较低地区实现或被认定，税负相对就较轻。因此，企业避税主要方法之一就是搞清楚应纳税所得的规定以及所得来源地的认定，在此基础上作进一步避税筹划。 《外商投资企业和外国企业所得税》应纳税所得的规定包括以下三个方面： 第一，在中国境内的外商投资企业的生产经营所得和其他所得，以及总机构设在中国境内取得来源于生产经营所得和其他所得。 第二，在中国境内的外国企业生产、经营所得和其他所得以及发生在中国大陆境内外与外国企业在中国境内设立的机构场所有实际联系的股息、红利、租金、特许权使用费和其他所得。 第三，外国企业未设立机构场所或者虽然设立机构场所，但与其机构场所没有实际联系的股息、红利、利息、租金、特许权使用费和其他所得。 所得来源地的认定有如下规定：  第一，营业利润来源地的认定 营业利润来源地的认定，以设有生产、经营的机构场所为标准。分为两个部分：一是外商投资企业和外国企业在中国境内设立机构场所从事生产经营的所得。二是发生在中国境内外的，与外商投资企业和外国企业在中国有实际联系的股息、红利、利息、租金、特许权使用费和其他所得。 第二，投资所得来源地的认定 中国对投资所得来源地的认定以资金、财产、产权的实际运用地为准。具体地说，是指外国企业在中国境内未设立机构场所而取得的下列所得为来源于中国境内所得。 1．从中国境内企业取得的股息、红利。 2．从中国境内取得存款利息、贷款利息、债券利息、垫付款利息、延期付款利息。 3．将财产租给中国境内租用者而取得的租金。 4．提供在中国境内使用的专利权、专有技术、商标权、著作权等而取得的使用费。 5．转让在中国境内的房屋、建筑物及其附属设施、土地使用权等而取得的收益。 6．经财政部确定征税的从中国境内取得的其他所得。 根据以上认定准则大致有以下几种避税方法： 1．中断其他所得与外商投资企业之间联系。因为其他所得指的是发生在中国境内外与外商投资企业有实际联系的股息、红利、利息、租金、特许权使用费等。如果以上各项其他所得与外商投资企业不发生实际联系，那么至少境外部分的其他所得就不必申报纳税。另外，追一步作为预提所得税的税率也比"外商投资企业和外国企业所得税''税率低13个百分点，100万的所得税可节税11万(33万-22万)。 2．总机构设在避税地。总机构是否在境内，目前世界各国主要有两种判定准则，一是看注册，二是看决策地。中国境内主要是看注册，因此避免在中国境内注册总机构，就可以享有避税的好处。没有机构一是方便转移；二是预提税轻于所得税。 5、利用源泉扣缴预提税的避税筹划案例 中国对外商投资企业有两种税率，厂是外商投资企业的所得和外国企业就其在中国境内设置的从事生产、经营的机构、场所的所得，按30％缴纳所得税，地方所得税按3％缴纳，合并税率为33％。二是源泉扣缴预提税税率为20％。 源泉扣缴是指外国企业在中国境内没有设立机构场所，或者虽设有机构场所但与该机构场所没有实际联系而从中国取得的应税所得，其应纳所得税由支付人扣缴。这样所得税又称为预提税。预提税按收入金额依20％缴纳。 由于是源泉扣缴，税率又较低，因而产生两种避税策略： 1．将一般所得税转变为预提税，主要办法是不在境内设立机构，或虽设立机构场所，但避免将股息、红利、利息、租金、特许权使用费与上述机构场所发生联系。 2．将股息、红利、利息、租金、特许权使用费含在转让设备的价款之中，利用转让设备机会，一方面提高设备价款，另一方面，少要或不要上述属于预提税范畴的收入。 6、利用应纳税所得额计算 原则的避税筹划案例 中国外商投资企业和外国企业应纳税所得额的计算有以下四项原则，正确利用这四项原则有利于避税： （1）所得的纯收益原则的避税策略 所谓所得的纯收益原则是指在企业每个纳税年度的收入总额准许扣除为取得所得发生的成本、费用和损失，以扣除成本、费用，损失后的余额作为应纳税所得税。此项原则的避税基本策略是，在纳税年度收入总额一定的前提下，尽可能膨胀成本、费用、损失，合法地使之极大化，从而尽可能冲减收入总额，缩小应纳税所得额，每缩小100万，就可节税33万。 （2）权责发生制原则的避税策略 税法实施细则规定："企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则。"这就要求企业在会计核算中，以收益的实现和费用的发生为基础，采取应收、应付、待摊、预提等方法进行账务处理。凡属本期的收入和费用，不论其款项是否收付，均作本期收入和费用处理；凡不属本期的收入和费用，即使款项已在本期收付，均不作本期收入和费用处理。此项原则的避税基本策略是扩大本期费用权责发生，缩小本期收入的权责发生，从而有效合法地缩小本期应纳所得额。 （3）独立企业原则的避税策略 外商投资企业和外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所都要作为一个独立的纳税实体，单独设置账册，以显示其账务状况，计算其应纳税所得额。其与总机构和其他营业机构之间的业务往来，要按独立企业原则划分其利润，归属于该企业或机构、场所。特别是在涉及跨国从事生产、经营的情况下，更要注意解决好国际间的费用分摊和利润归属问题，既不应将生产环节的利润归属于销售环节，也不应该将销售环节的费用，摊入生产环节的成本费用。按照独立纳税实体的原则，企业与投资者必须划开，单独分立。企业的资产负债与投资者的资产负债不应混同；企业与投资者之间的往来，要同与其他人的往来同样处理，不能把投资者本身的支出列为企业支出。 独立企业原则给避税者提出了两大避税思路：一是通过关联企业将费用分配到税负较高的地区，从而有效地冲减利润，从而缩小所得税的计税依据。二是通过关联企业将利润转移到避税地或税负较轻的地区。无论是转移费用，还是转移利润一般都离不开转让定价方法，特别是"高进低出"的转让定价避税手法。作为独立核算的企业，"高价购买原材料、设备、人才、技术"，"低价卖出产品"，其结果是账面的利润减少乃至亏损，从而有效地节约所得税。这样避税必须具备三个前提：第一，转移手法必须合法，否则是逃税而不是避税。第二，利润必须转移到避税地或税负较低地区，这样才能达到总体税负较轻的目的，否则是"逆向避税"。第三，必须是关联企业之间，否则必然是非法的幕后交易，对独立企业的损失难以加以弥补。 （4）财务调整权原则的避税策略 税法规定："外商投资企业和外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所的财务、会计处理办法同国务院有关税收的规定有相抵触的，应当依照国务院有关税收的规定计算纳税。"这是处理计税与财务关系的基本规定。一方面，允许企业根据中国的有关法律、法规结合企业的具体情况，制定本企业的财务会计制度；另一方面，企业的财务会计处理办法与国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定有抵触的，在计算纳税时，应当依照税务部门有关税收规定计算纳税。换句话说，当某企业财务处理办法，税务部门不认可时，税务局有权按照税务部门的办法对企业财务作出调整，按税务部门调整后的财务账计算纳税。 这种调整权，给企业避税带来的机会是：当企业按正常财务处理办法依法纳税比按税务调整后的纳税额还要多时，企业就可以按不被税务部门认可的财务办法处理企业财务，从而主动'引诱"税务部门的税务调整权，达到避税的目的。此避税方法需要两个条件：其一，税务部门调整后的计税方法对企业有利，特别是税务；部门有企业"内线"的情况下，更是如此。其二，不被税务部门认可的财务处理办法与原财务处理办法相比不导致企业内部核算的失控和混乱，而且这种调整是企业主动的有目的的进行的。 7、利用纳税年度有关规定的避税筹划案例 企业的生产、经营是续存的，一般都是一个延续进行的长过程。但企业的核算是划分阶段进行的，以考核每一期间的经营成果。每一阶段为一个会计期间。会计期间的长短和起止日期，在理论上不应有绝对的限度，习惯上通常为一年，称为一个会计年度。企业所得税和地方所得税的纳税年度，原则上应与企业的会计年度相一致。大陆习惯作法是以公历年度作为纳税年度。税法实施细则规定为：自公历1月1日起至12月31日止的期间。但下列情况可作例外处理。 1．企业依照税法规定的纳税年度计算应纳税所得额有困难的，可以提出申请，报当地税务机关批准后，以本企业满12个月的会计年度为纳税年度。 2．企业在一个纳税年度的中间开业，或者由于合并、关闭等原因，使该纳税年度的实际经营期不是12个月的，应当以其实际经营期为一个纳税年度。 3．企业清算时，应当以清算期间作为一个纳税年度。 纳税年度的规定给避税者提供了下列避税策略： 1．当某一大宗交易处在两个纳税年度交叉点时(即年未与年初)，根据权责发生制的会计处理原则，可适当推迟交易发生日，使之尽可能发生在下一个年度，从而使部分所得税推迟一年缴纳，获得利率方面的好处。若推迟100万纳税额一年，按年利息10％计算，可避税10万左右。 2．企业中间有业务中断的空白，可将不足12个月的"实际经营"期申请为一个纳税年度，而在经营中断期间，从事灰色非税交易，从而为避税提供机会。 8、利用亏损弥补的税收优惠政策的避税筹划案例 "亏损弥补"是对外商投资企业和外国企业的一项重要税收优惠政策。 有关政策规定：外商投资企业和外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构和场所发生年度亏损，可以用下一纳税年度的所得弥补，下一年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但最长不得超过五年。企业开办初期有亏损的，可以按照上述办法： 逐年结转弥补，以弥补后有利润的纳税年度为开始获利年度。 由于企业生产经营状况千差万别，盈亏大小难以预测，因而这项优惠政策在操作中比较复杂。 例．某合资企业八年间的盈亏状况如下： 第一年亏60万元，第二年亏45万元，第三年亏25万元，第四年亏15万元，第五年盈25万元，第六年盈30万元，第七年盈35万元，第八年盈45万元。 则该企业第一年亏损的60万元，可以用后5年的利润来弥补，但是后5年中，只有第五、六年盈利，两年共实现利润55万元，弥补第一年亏损后，仍有5万元未能弥补。第七年企业实现利润35万元，这35万元不能再用以弥补第一年的亏损，而只能用来弥补第二年的亏损45万元，第七年的利润弥补第二年的亏损后仍有lo万元亏损弥补不了。但第八年的利润45万元，只能用来弥补第三年的亏损25万元和第四年的亏损15万元，因为对第三、四年而言，第八年是它们的法定弥补期。弥补后还有5万元盈利，标志着该企业在第八年才真正达到获利年度。 9、利用成本费用和损失列支计算的避税筹划案例 企业成本、费用和损失的计算，涉及企业避税活动的各个方面，对所得税的避税影响极大。不同的行业有不同的成本、费用构成，要求避税者对此熟练掌握。中国税法、行政法规没有具体地列举可以列支的成本、费用和损失项目，而是采取反列举的方法，列举了若干不得列支的项目，这样为避税提供了可能。同时，要求避税者划清资本支出与收益支出的界限，收益分配与费用支出的界线，正常费用与非正常费用的界限。 10、不得一次列为成本、费用的项目的避税策略 1．固定资产的购置，建造支出，提高折旧率避税。 固定资产的购置、建造支出，属于资本性质的支出。固定资产价值是随着实体的磨损而逐渐转移的，其能为相当多的纳税年度提供效用。因此，企业以折旧的形式，分期列入成本、费用。折旧率越高，成本愈高，成本愈高，应纳税所得额愈小，税额也就越少。因此，固定资产方、面的避税一般是以快速折旧的形式出现。此外快速折旧还有一个间接好处是加快资金回收，节约了利息支出。 2．无形资产的受让、开发避税。 受让、开发无形资产的支出，也属资本性质的支出。无形资产能在多个纳税年度内为企业提供某种权益。因而，企业为取得某项无形资产所发生的支出，不应一次列为成本费用，应当按照税法规定的年限，分配摊入成本、费用，如何摊入、什么时间摊入都有避税筹划问题。一般来说，摊入成本的无形资本费用越平均，越均衡，对避税越有利，它可以防止某些纳税期内所得大起大落，导致税率档次的爬计。此外，无形资产转让受让时间选择对避税的影响也较大。对外资企业来说无形资产转让所得一般要缴纳预提所得税，采用转让单位税源代扣代缴方法，此时转让方可适当降低无形资产转让价格并以其他形式求得受让方补偿，即可减少预提税，从而达到避税的目的。  3．递延资产的支出与避税。 递延资产是指企业已经支付，但受益期为若干个纳税年度的费用。如企业筹办费等，按照权责发生制原则，应当分期摊入成本、费用。因此对企业避税者来说递延资产的支出是冲减利润的手段，支出越多分期分摊的成本愈大，冲减后的应纳税额也就愈少。 11、不得列入成本、费用和损失的项目 1．资本的利息。 资本是投资者或股东的投入，不得列支利息。如果是用借款投入则所发生的利息支出，应由投资者或股东负担。 2．各项所得税税款。 各项所得税，如企业所得税、地方所得税等，是利润分配性质的支出，不能列为成本、费用。 3．违法经营的罚款和被没收的损失。 企业如违法经营，被政府有关部门处以罚款和没收财物的损失，不属于正常的营业性支出和损失，而是政府机构对企业从事违法经营的处罚。所以罚、没损失，不能列入企业的成本、费用和损失。但企业避税者应将正常经营活动中由于某些难以避免的原因等发生的一些商业性违约、托欠等的罚款，列入成本、费用和损失。如果企业能尽可能地将某些损失进行"包装"是可以达到列支的目的的。 4．各项税收的滞纳金和罚款。 企业因偷漏税收被税务机关所处的罚款和未按时纳税被加收的滞纳金，均属非正常支出，不应列入成本、费用和损失。 5．自然灾害或者意外事故发生的损失由保险公司或其他单位赔偿的部分，因该部分损失已得到补偿，不应再列为损失。 6．用于中国境内公益、救济性质以外的捐赠。 企业用于中国境内公益、救济性质的捐赠，尽管这种支出并非营业支出，为了鼓励企业支持中国境内的公益事业，如为发展社会的科学、文化、教育事业、医疗保健事业和养老院、残疾人福利事业，其捐赠和实物、财产的折价款，可以列为支出，从应纳税所得额中扣除。但用于公益、救济性质以外的捐赠，不得列支。 7．支付给总机构的特许权使用费。 分支机构是企业的组成部分，与总机构为同一法人实体，分支机构运用总机构的产权从事生产、经营，是企业自有资产的运用，不存在使用权转让问题，不得列支使用费。 8．职工的境外社会保险费。 税法实施细则规定，企业不能列支其在中国境内工作的职工的境外社会保险费。因为在中国境内工作职工的医疗、保健、养老、退休等福利费，应当遵从中国的法律、行政法规和规章的规定，按照中国的法律行政法规和规章的规定支付。其在中国境外的社会保险费不得列支。 9．向关联企业支付的管理费。 关联企业间的关系为法人与法人的关系，其相互之间的商业和财务关系应按独立企业之间的业务往来处理，不应因资本或管理上有控制与被控制关系，而摊计行政管理费。因此，如果发生企业向关联企业支付的管理费，在计算应纳税所得额时，不能列入成本、费用和损失。 10．与生产经营业务无关的其他支出。 税法及其细则有关计算应纳税所得额所涉及的成本、费用和损失列支限定，总的原则是允许企业扣除其进行生产、经营所发生的各项费用和损失，不允许扣除与生产、经营无关的支出，也不得列支。如属于股东或投资者本身的开销，就不得列为企业的费用或损失。 12、限定条件准予列支的项目与避税 1．支付给总机构管理费的避税筹划。 外国企业在中国境内设立的机构、场所支付给其总机构的同本机构、场所生产、经营有关的、合理的管理费，只要避税者能提供总机构出具的管理费汇集范围、总额、分摊依据和方法的证明文件，并附有注册会计师的查证报告，经税务机关审核同意后，可以列支，就可以达到节约所得税的目的。 2．借款、利息支出的避税筹划。 企业因生产、经营资金不足或自有资金不能满足某项投资，以及因扩大生产经营规模等实际需要而发生的借款所支付的利息，可以列支。但避税者应当特别注意和包装使它符合以下三个条件，才能保证被列支，从而达到避税的目的。 1．取得借款付息的证明文件。 2．使借款利息不高于按一般商业贷款利率计算的利息。 3．取得税务机关的审核同意。 此外，避税者还应视借款的用途和使用的情况分别作如下避税-理： 企业在筹建期间，因自有资金不足而借款投资的，其在筹建期间内支付的利息，应作为资本支出，计入有关资产的原价，通过固定资产折旧或无形资产摊销的方式列支。企业开始生产经营后，需要继续逐年支付利息的，按当年实际应负担的数额列支。企业在生产经营期间，借款用于固定资产购置、建造无形资产受让开发的，在该项资产投入使用前发生的利息，应当计入该项资产的原价；资产投入使用后继续发生的利息支出，可按当年实际负担数额作为费用列支。企业在生产、经营期间，充作流动资金的借款利息，可以列为当年的费用开支。 3．交际应酬支出的避税筹划。 交际应酬费的避税筹划要注意两点：一是要取得交际应酬费的确实记录，或者单据发票；二是指清楚准予作为费用列支的限度。 一般来说，工业制造、种植、养殖、商业等行业，全年销货净额在1500万以下的，其交际应酬费的列支，不得超过销货净额的5‰；全年销货净额超过1500万的部分，该部分交际应酬费的列支不得超过该部分销货净额的3％o。因此，对避税者来说，1500万是应当记住的关键的临界点。 旅店、饮食、娱乐、运输、金融、租赁、修理、设计、咨询等行业，以及其他服务性行业，全年业务收入总额超过500万以上的，其超过部分应酬费的列支，不得超过该部分业务收入总额的5％。 如果既有产品、商品销售，又有服务性业务的企业，应分别按其销货净额或业务收入额计算交际应酬费的列支限额；如销货收入与业务收人划分不清，可按主要经营项目所属的行业确定。 13、利用坏账准备的避税筹划案例 企业时常有发生坏账的情况，发生了坏账取得税务机关认可后，可列为杯账损失，冲减应纳税所得额，节约所得税的上缴。但不是所有坏账都作为坏账损失处理。因此，避税者必须搞清楚在什么条件下的坏账损失可以列为坏账损失。下面就是需要避税者注意的条件： 1．因债务人破产，在以其破产财产清算后，仍然不能收回的。 2．因债务人死亡，在以其遗产偿还后，仍然不能收回的。 3．因债务人逾期未履行债务义务，已超过两年，仍然不能收回的。 此外，企业已列为坏账损失的应收款项，在以后年度全部或者部分收回的，应计入收回年度的应纳税所得额。从事信贷、租赁等业务的企业，可以根据实际需要，报经税务机关批准，逐年按年末放款余额(不包括银行间拆借)，或者年末应收账款、应收票据等应收款项的余额，计提不超过3％的坏账准备，从该年度应纳税所得额中扣除。 从事其他业务的企业，如果确有实际需要计提坏账准备的，也可以在报请税务机关审核批准后实行。按年末应收账款、应收票据等应收款项的余额，计提坏账准备。应收账款有约定期限的，应以到期的为限，未到期的债权或代销商品的应收款，不计提坏账准备。 企业实际发生的坏账损失超过上一年度计提的坏账准备部分，可列入当期损失，少于上一年度计提的坏账准备部分，应列入本年度应纳税所得额。并继续对该年度的年末放款余额或应收账款的余额计提坏账准备。 例．某企业1992年末计提坏账准备为3万元，1993年实际发生坏账损失为2万元，1993年底应收账款余额200万元，则1993年底应实际提取坏账准备为: 200万元×3％-(3-2)＝5(万元) 如果1993年实际发生坏账损失为5万元，则1993年底实提坏账准备为：200万元×3％-(2-5)＝9(万元)。 14、利用"免二减三"税收优惠的避税筹划案例 在中国对外商投资企业和外国企业的税收优惠中以''免二减三"优惠最为显著。享受此项优惠的关键也是避税的关键是开始计算"免二减三"的年度--获利年度。获利年度是企业开业以来第一次出现应纳税所得大于零的年度，它是企业计算"免二减三"的起点年度。 这里的避税策略包括： 1．开业当年获利的企业应当尽可能推迟获利年度，将利润的实现安排在免二的年度里。 2．开业当年获利，只要实际获利的月份不超过6个月，就应当向当地税务部门申请将获利年度的计算推迟到下一年计算。 3．从获利三年开始后"免二减三"五年内，尽可能将减半税收后三年利润提前在免二年度内实现，根据权责发生制的会计原则这样做是可行的。 4．如果某企业从开业之日起两年未获利，后五年享受"免二减三"，从第八年开始停止，又开始新的合资企业生涯，那么实际上它又可以从头享受"免二减三"的优惠。 15、利用再投资优惠政策的避税筹划案例 外商投资企业的外国投资者，将从企业取得的利润直接再投资于该企业，增加注册资本，或者作为资本投资开办其他外商投资企业，经营期不少于五年的，经投资者申请和税务机关批准，退还其再投资部分已缴纳所得税的40％税款。 外国投资者在中国境内直接再投资开办、扩建产品出口企业或者先进技术企业，以及外国投资者将从海南经济特区内的企业获得的利润直接再投资海南经济特区内的基础设施建设项目和农业开发企业，经营期不少于五年的，经批准可全部退还其再投资部分已缴纳的企业所得税税款。 例．某外商投资企业，将1996年利润的50％，即100万元再投资于该企业，预计经营期15年，经税务机关核准，退还其再投资部分已纳的40％税款。该企业适用33％的所得税税率。则： 退税额＝再投资额÷[1－原实际适用的企业所得税税率与地方所得税税率之和]×原实际适用的企业所得税税率×退税率＝100十(1-33％)×30％×40％＝17．91(万元) 该企业可获得17．91万元的退税额。 另外，在了解以上再投资退税的基本政策，并实现税收筹划的基础上，还可以对此政策加以更灵活的应用。例如，在设立外资企业时被认定为产品出口企业或先进技术企业的，再投资于本企业时可以有两种政策选择：一是按"再投资于本企业"，享受退税40％的优惠；二是按"再投资开办、扩建产品出口企业或技术先进企业，享受退税100％的优惠。对于企业来说，当然是后者更具有避税效应，所需要的只是到有关部门办理其确认开办、扩建的企业为产品出口企业或技术先进企业的证明。 再投资退税后，税务机关要进行再投资退税的管理。若发现再投资不满五年撤出的，应当缴回已退税款；再投资后三年内未达到产品出口企业标准的，考核不合格被撤消先进技术企业称号的，应缴回已退税款的60％。上述规定是一种约束条件。但即使将来缴回已退税 款，对再投资者来说，仍是一种利益，因为它已利用了货币资金的时间价值。